Dallo strumento per gli Studi di Settore sono ESCLUSI gli Incaricati alle Vendite a Domicilio iscritti e non iscritti all'IVA poiche' i redditi percepiti non devono essere dichiarati nella dichiarazione dei redditi ai sensi della R.M.180/E del 12.07.95. Sono soggetti a tale strumento di controllo i Procacciatori d'Affari e gli Agenti di Commercio iscritti all'IVA, in quanto devono presentare la dichiarazione dei redditi.

Introduzione

L’art. 10 della L. 08 maggio 1998, n. 146 ha disciplinato le modalità di utilizzazione degli studi di settore quali strumenti a disposizione della amministrazione finanziaria in sede di accertamento. L’art. 21, co. 4 della L. 23 dicembre 1998, n. 448 ha stabilito che le disposizioni di cui all’art. 10, commi da 1 a 6, della L. 146/1998 si applicano a partire dagli accertamenti relativi al periodo di imposta nel quale sono in vigore gli studi di settore. Tali disposizioni si applicano anche nel caso in cui gli studi stessi siano pubblicati nella Gazzetta Ufficiale entro il 31 marzo del periodo successivo.

Adeguamento in dichiarazione

I nuovi studi di settore sono in grado di determinare l’ammontare dei ricavi presunti del contribuente in base alle indicazioni di dati di natura contabile e di dati relativi alla struttura di impresa o di esercizio dell’arte o professione. Con l’inserimento dei dati strutturali si colloca il contribuente in una categoria omogenea all’interno di ciascuna tipologia di attività; l’inserimento dei dati contabili viene utilizzato dalla funzione di ricavo, predisposta per ciascuna categoria, per determinare l’ammontare di ricavo presunto. La funzione di ricavo determina un risultato preciso definito ricavo presunto puntuale o ricavo tecnico che definisce quale dovrebbe essere il fatturato più probabile del contribuente, in base all’analisi statistica fondata sul metodo della regressione multipla dei dati pervenuti dai questionari. Poiché un’analisi statistica di questo tipo contiene delle generalizzazioni non sempre valide in ambito fiscale per tutti i contribuenti, in quanto i risultati dovrebbero essere personalizzati in funzione delle peculiarità delle attività di ciascuno, è consentito un intervallo di confidenza. Quest’ultimo è un margine di oscillazione entro il quale è ammessa la variazione dei ricavi presunti del contribuente; in pratica l’applicazione dell’intervallo di confidenza al valore del ricavo tecnico porta a determinare il ricavo presunto minimo. Il ricavo dichiarato dal contribuente va quindi confrontato con gli studi di settore e, nel caso in cui il primo risulti inferiore al secondo, è possibile procedere all’adeguamento al ricavo presunto minimo. L’art. 10, co. 10 della L. 146/1998 consente l’adeguamento spontaneo dei valori dichiarati a quelli risultanti dallo studio di settore in modo da evitare l’accertamento. E’ previsto che gli accertamenti non possano essere effettuati nei confronti di contribuenti che indicano nella dichiarazione dei redditi ricavi o compensi di ammontare non inferiore a quello risultante dagli studi di settore. Ai fini delle imposte dirette viene richiamato l’art. 55, co. 4 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 già abrogato con effetto dall’1 aprile 1998 dall’art. 16, co. 1, lettera b) del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 concernente la riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi. Tale articolo prevedeva:
* la possibilità di indicare specificatamente in dichiarazione ricavi o compensi non annotati nelle scritture contabili;
* l’annullamento delle pene pecuniarie conseguenti alla omissione e alla non corretta tenuta della contabilità;
* il versamento, entro la presentazione della dichiarazione, di una somma pari ad un ventesimo dei ricavi o dei compensi non annotati.
La possibilità di ravvedimento data dal comma 4 dell’art. 55 era condizionata al fatto che le violazioni degli obblighi relativi alla tenuta delle scritture contabili e relativi documenti e alla loro conservazione previste dall’art. 51 dello stesso D.P.R. non fossero già state constatate. La norma relativa agli studi di settore (art. 10, co. 10, L. 146/1998) specifica comunque che non è dovuto il versamento della somma pari ad un ventesimo dei ricavi o compensi non annotati. Pertanto, ai fini delle imposte dirette, l’annotazione dei maggiori ricavi o compensi in adeguamento agli studi non comporta versamenti aggiuntivi, ma soltanto il calcolo della maggiore imposta dovuta all’incremento del reddito. Ai fini dell’imposta sul valore aggiunto l’adeguamento dell’ammontare dei ricavi conseguiti determina un incremento automatico del volume di affari e quindi dell’imposta a debito. Viene stabilito che l’adeguamento al volume di affari risultante dagli studi di settore può essere effettuato senza applicazione di interessi o sanzioni, effettuando il versamento della relativa imposta entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi. Pertanto, anche l’adeguamento ai fini IVA non comporta ulteriori versamenti per il 1998 oltre all’imposta dovuta. E’ però necessario annotare i maggiori ricavi o corrispettivi in apposita sezione del registro delle fatture emesse (art. 23, D.P.R. 633/1972) o del registro dei corrispettivi (art. 24, D.P.R. 633/1972). Tale annotazione deve avvenire entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi. La relazione governativa accompagnatoria al disegno di legge specifica che il contribuente non deve presentare dichiarazione integrativa ai fini IVA. Tale previsione è comunque ristretta a una minoranza di soggetti, posto che l’allargamento della compilazione della dichiarazione unificata alla maggior parte delle categorie di contribuenti ha ristretto il campo di quelli che devono presentare dichiarazione IVA in tempi diversi e secondo modalità distinte dalla dichiarazione dei redditi. La determinazione dell’aliquota IVA applicabile ai maggiori ricavi è determinata dall’art. 10, co. 5, L. 146/1998 che prevede la determinazione di un’aliquota media risultante dal rapporto tra l’IVA sulle operazioni imponibili, al netto di quella sulle operazioni di cessione di beni strumentali e quindi ammortizzabili e il volume di affari complessivo. Nella relazione governativa accompagnatoria al disegno di legge si precisa che tale meccanismo conferma l’applicazione di quanto già disposto in materia di determinazione presuntiva di ricavi o compensi in base ai parametri e, quindi, di quanto previsto dall’art. 7 del D.P.C.M. 29 gennaio 1996 e dalla Circolare n. 117/E del Ministero delle Finanze del 13 maggio 1996. Nella determinazione della aliquota media si deve tenere conto anche delle operazioni non soggette ad IVA o soggette a regimi speciali il cui ammontare deve essere sommato al volume di affari per ottenere il valore del divisore nel rapporto. Per operazioni non soggette ad IVA si intendono le operazioni che rilevano ai soli fini delle imposte dirette e non subiscono l’imposizione indiretta per mancanza di uno dei presupposti previsti dall’art. 1 del D.P.R. 633/1972. Le operazioni soggette a regimi speciali seguono particolari criteri di determinazioni dell’imposta in deroga al titolo I e II del medesimo decreto così come previsto dall’art. 74 del D.P.R. 633/1972. Nella determinazione dei parametri è stato precisato che al denominatore devono essere sommate anche le operazioni non soggette a dichiarazione, intendendosi ad esempio per esse quelle esenti e sottoposte a specifica dispensa così come previsto dall’art. 10 e 36bis del D.P.R. 633/1972. L’adeguamento agli studi di settore, così come accade per l’adeguamento ai ricavi o compensi determinati in base ai parametri di cui al D.P.C.M. 29 gennaio 1996, non comporta variazione di regime contabile o di regime di liquidazione IVA. In particolare:
* nel caso in cui con l’adeguamento agli studi vengano superati i limiti previsti dagli artt. 18, co. 1, e 19 del D.P.R. 600/1973 (360 milioni per le imprese aventi per oggetto prestazioni di servizi e 1 miliardo per le imprese aventi per oggetto altre attività), il contribuente non è obbligato al passaggio al regime di contabilità ordinaria;
* allo stesso modo, il superamento dei limiti sopraddetti e contenuti nell’art. 33, co. 1, del D.P.R. 633/1972 non comporta il passaggio obbligatorio dal regime di liquidazione e versamento trimestrale dell’IVA aggiunto a quello mensile.
E’ infine interessante notare come la relazione governativa sottolinei che le agevolazioni relative all’adeguamento siano da applicarsi al solo 1998, mentre per gli anni successivi l’adeguamento dovrebbe avvenire secondo le regole generali, anche perché a regime l’adeguamento potrà avvenire già nel corso del periodo d’imposta. Vengono quindi richiamate per i periodi di imposta successivi al 1998, le disposizioni di cui all’art. 55, co. 4, del D.P.R. 600/1973 e l’art. 48, co. 1, quarto periodo, del D.P.R. 633/1972 già abrogati e sostituiti dal nuovo regime sanzionatorio del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471.

Chi non deve adeguarsi

Le istruzioni della dichiarazione Unico contengono una serie di precisazioni sui soggetti non tenuti ad adeguarsi agli studi di settore in quanto esclusi dal campo di applicazione degli stessi. Per tali soggetti, come per chi si adegua, è preclusa l’attività di accertamento da parte della amministrazione finanziaria. L’accertamento è quindi precluso nei confronti dei contribuenti:
* con periodo di imposta inferiore o superiore ai dodici mesi;
* che hanno iniziato o cessato l’attività nel periodo d’imposta;
* che hanno dichiarato ricavi di cui all’art. 53, co. 1, (esclusi i corrispettivi delle cessioni di azioni o quote comprese quelle non rappresentate da titoli, nonché di obbligazioni o altri titoli in serie o di massa che non costituiscono immobilizzazioni finanziarie), D.P.R. 22.12.1986, n. 917 superiori al limite di 10 miliardi;
* che determinano il reddito con criteri forfetari;
* che non si trovano in un periodo di normale svolgimento dell’attività.
Nella relazione governativa è stato precisato che non si considera periodo di normale svolgimento dell’attività:
* quello da cui decorre la messa in liquidazione ordinaria, ovvero l’inizio della procedura di liquidazione coatta amministrativa o fallimentare. Inoltre nel periodo che precede quello in cui ha avuto inizio la liquidazione, il contribuente non è soggetto all’applicazione dell’accertamento in base agli studi di settore in quanto l’attività si considera cessata nel corso del periodo di imposta;
* quello in cui non è ancora iniziata l’attività produttiva prevista dall’oggetto sociale.
La posticipazione dell’inizio della attività produttiva, per cause non dovute all’imprenditore, consente pertanto alle imprese di prolungare il periodo di non applicazione degli studi di settore anche oltre il secondo anno di attività purché vengano presentate valide motivazioni, ad esempio quelle esplicitamente previste:
* quando la costruzione dell’impianto da utilizzare per lo svolgimento dell’attività si è protratta oltre il primo periodo di imposta per cause non dipendenti dalla volontà dell’imprenditore;
* quando non sono state concesse le autorizzazioni amministrative necessarie per lo svolgimento dell’attività, a condizione che le stesse siano state tempestivamente richieste;
* quando è stata compiuta esclusivamente una attività di ricerca propedeutica allo svolgimento di un’altra attività produttiva di beni e servizi, a condizione che l’attività di ricerca non comporti essa stessa produzione di beni e servizi.
Inoltre non sono considerati periodi normali di imposta, con il conseguente venire meno dell’obbligo di adeguamento:
* il periodo in cui si è verificata l’interruzione dell’attività per tutto l’anno a causa della ristrutturazione dei locali, se tutti i locali, in cui viene esercitata l’attività sono interessati e l’attività non viene esercitata altrove;
* il periodo in cui l’imprenditore individuale o la società hanno affittato l’unica azienda;
* il periodo in cui il contribuente ha sospeso l’attività ai fini amministrativi, purché abbia adempiuto alla necessaria comunicazione alla Camera di Commercio.
Ai casi di esclusione generali vanno aggiunti i casi di non applicazione previsti dai singoli decreti di approvazione degli studi di settore che prevedono la non applicabilità per date tipologie di attività ed in specifiche condizioni, quando la produzione o la vendita è effettuata in luoghi diversi, quando vengono esercitate più attività e con riferimento alle società cooperative e loro consorzi. Le istruzioni di Unico 99 contengono inoltre una precisazione in merito ai soggetti nei cui confronti è precluso l’accertamento tramite gli studi di settore. E’ infatti specificato che l’applicazione dei parametri non riguarda soltanto quei settori per i quali non sono stati ancora approvati i relativi studi, ma anche quelli in cui operano condizioni di inapplicabilità degli studi di settore e, ovviamente, tali condizioni non sono estendibili ai parametri.