Molti sono gli interrogativi e le questioni sorte, in ambito fiscale, sulla figura del venditore “porta a porta”, di cui alla legge 173/2005. Tra gli interrogativi, i più frequenti hanno riguardato l’obbligo della presentazione della dichiarazione dei redditi nonché il trattamento fiscale dei premi e degli incentivi, che sovente vengono aggiunti alle provvigioni percepite.
L’attenzione su tali problematiche è sicuramente stata amplificata da una verifica generale effettuata dalla Guardia di Finanza nei confronti di una società che opera nel settore della vendita diretta. Da tale attività ispettiva è scaturito un generalizzato intervento -con molteplici avvisi di accertamento- degli uffici delle imposte nei confronti degli intermediari, per il recupero a tassazione dei compensi percepiti dagli stessi per la vendita a domicilio nonché per la cessione di beni-dono a chi consentiva - domiciliarmente - incontri utili per la promozione e la vendita dei suddetti prodotti. Dopo una lunga serie di decisioni di Commissioni tributarie, sostanzialmente uniformi, è arrivata anche una nota dello stesso Ministero delle Finanze (Divisione VI, Dipartimento delle entrate, Direzione centrale accertamento e programmazione, risoluzione 14/07/1993, n. 16/645620) che - ritenendo esonerate da qualsiasi responsabilità, sia tributaria che penale, le venditrici, a carico delle quali erano state promosse attività di accertamento e avanzate denunzie all’Autorità giudiziaria - in attesa di un puntuale approfondimento della questione medesima, ha ritenuto opportuno fare “... sospendere temporaneamente la notifica degli avvisi di accertamento a carico delle dealers - beninteso, nel rispetto dei termini di decadenza e semprechè non ne derivi danno all’Erario -; tenuto anche conto della scarsissima consistenza delle singole contestazioni, con conseguente antieconomicità dell’azione accertatrice”, in particolare per alcuni dei rilievi collegabili alla vicenda. Tale intervento esterno non ha avuto, in ogni caso, un grosso effetto sul contenzioso in atto.
La società effettuava la vendita dei propri prodotti attraverso l’intermediazione di venditrici “porta a porta” (cosiddette dealers). Tale figura di intermediario commerciale rientra nella fattispecie (atipica) del contratto Incaricato alle Vendite, fattispecie che è stata avvicinata, per le sue caratteristiche, al contratto di agenzia ed a quello di mediazione. L'Incaricato alle vendite svolge in genere un attività saltuaria, se non addirittura occasionale, limitandosi a mettere in relazione le parti per la conclusione di un affare, qualora si presenti l’occasione. Il compenso dovuto all'incaricato, come accennato, è denominato provvigione; questa ha carattere retributivo e viene determinata in misura percentuale sulla quantità e sull’importo degli affari trattati. Le parti possono comunque prevedere forme di compenso diverse dalla provvigione, con l’unico limite costituito dalla natura del contratto, che preclude la fissazione del corrispettivo mediante una retribuzione fissa, svincolata dal rapporto con la quantità e l’ammontare degli affari promossi.
L’attività delle dealers risulta soggetta, in taluni casi, anche all’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto. Occorre , al riguardo, distinguere tra esercizio abituale ed esercizio occasionale della professione. L’attività abituale, ancorché non esclusiva, delle dealers risulta sottoposta ad IVA ex art.4 del D.P.R. n.633/72. In tal caso, risultano sottoposti ad IVA anche i premi di produzione. Qualora l’attività sia, invece,di natura occasionale, viene esclusa l’applicabilità dell’imposta.
Come noto, l’articolo 25-bis del D.P.R. 29/09/1973, n.600, introdotto dalla legge 28/02/1983, n.53 - che ha convertito, con modifiche, il D.L. 30/12/1982, n.953, recante misure in materia tributaria - stabilisce che sulle provvigioni comunque denominate, dovute per prestazioni rese deve essere operata, all’atto del pagamento, una ritenuta a titolo di acconto dell’IRPEF dovuta dai percipienti, con obbligo di rivalsa. In particolare, però, per le prestazioni rese dagli incaricati alle vendite a domicilio, di cui alla Legge 173 la ritenuta è applicata a titolo di imposta ed è commisurata sul 78 per cento delle provvigioni percepite.
I venditori “porta a porta” di cui alla citata Legge n. 173 del 2005 in base al disposto dell’art. 1 del D.P.R. n. 600 del 1973, sono esonerati dall’obbligo della dichiarazione dei redditi, qualora posseggano soltanto redditi assoggettati a ritenuta d’imposta e non siano obbligati alla tenuta di scritture contabili (in quanto titolari di partita IVA). Si legge, infatti, al quarto comma del citato art. 1:
“Sono esonerati dall’obbligo della dichiarazione:
a)...omissis...
b) le persone fisiche non obbligate alla tenuta di scritture contabili che possiedano soltanto redditi esenti e redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta nonchè redditi fondiari per un importo complessivo, al lordo della deduzione di cui all’art.34, comma 4-quater, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n.917,”.
Peraltro, i suddetti principi risultano sufficientemente chiariti nelle istruzioni per la compilazione della dichiarazione dei redditi, che ribadiscono che “l’obbligo di presentare la dichiarazione non sussiste, inoltre, nei casi in cui la dichiarazione stessa risulterebbe inutile in quanto i redditi conseguiti sono esenti ovvero hanno già scontato, alla fonte, le imposte dovute”.
Ovviamente, nell’ipotesi che il soggetto di cui al caso prospettato, in conseguenza del possesso di altri redditi (o perché titolare di partita IVA), dovesse risultare obbligato alla presentazione della dichiarazione, lo stesso dovrà escludere i redditi assoggettati a ritenuta d’imposta, rilevando soltanto - ai fini dell’imposizione - i redditi soggetti a tassazione e come tali, da dichiarare. Tali principi trovano riscontro anche nel giudicato oggetto dell’odierna disamina. Nel caso di specie, la contribuente aveva regolarmente presentato la dichiarazione dei redditi per l’anno precedente ma, in essa, non aveva incluso quelli sottoposti a ritenuta a titolo d’imposta. Tale comportamento, anche in questo caso, è stato ritenuto legittimo dalla commissione giudicante, essendo - si legge nel dispositivo - peraltro in armonia con il disposto dell’articolo 3 del D.P.R. n. 917/86.
Per quanto concerne i premi e gli incentivi che, di norma, vengono aggiunti - cumulandosi - alle provvigioni percepite, va premesso che al primo comma dell’art. 25-bis citato, si afferma che la ritenuta deve essere operata in relazione alle “provvigioni comunque denominate”. Di conseguenza, “i premi e gli incentivi” corrisposti agli agenti, essendo dovuti in virtù delle prestazioni eseguite, sono da considerare a tutti gli effetti come accessori delle provvigioni e, rientrando nella locuzione legislativa “provvigioni comunque denominate”, sono da assoggettare a ritenuta, che si applica - in definitiva - su ogni altro compenso inerente all’attività prestata dagli anzidetti soggetti, ivi compresi i rimborsi spese relativi all’attività stessa ed escluse le somme ricevute a titolo di rimborso spese anticipate per conto dei committenti o mandanti.
La Direzione generale imposte dirette, con la circolare 24/8/845 del 10/06/1983 - nel chiarire che la ritenuta a titolo d’imposta si applica solo nei casi in cui l’attività da cui consegue la provvigione non sia inerente ad un rapporto di agenzia - annovera “Tra i compensi da assoggettare alla ritenuta a titolo d’imposta vanno ricordati, quelli scaturenti dall’attività di Incaricato alle Vendita rientrante nella sfera di applicabilità della citata Legge 173/2005, quali, ad esempio, quelli percepiti dalle “dealers” (che raccolgono, nel corso delle riunioni indette nei vari domicili di privati consumatori, gli ordinativi di acquisto di alcuni prodotti). Per quanto riguarda le provvigioni percepite dalle cosiddette dealers viene, altresì, dalla circolare evidenziato che sono da assoggettare alla ritenuta a titolo d’imposta sia i compensi per la pura attività di intermediazione (provvigioni in senso stretto) sia i compensi per gli ulteriori servizi resi dalle dealers dopo la conclusione del contratto di vendita (consegna dei beni ed esazione del relativo credito). Sono, inoltre, da assoggettare alla ritenuta in rassegna anche gli acconti e le anticipazioni della provvigione medesima e ciò anche se gli stessi, in base al principio della competenza, non sono da ricomprendere tra i componenti positivi che concorrono alla determinazione del reddito d'impresa nel periodo d’imposta in cui vengono percepiti.
La decisione 5577 della Commissione Tributaria Centrale avvalora l’imponibilità complessiva di ogni sorta di compenso conseguito dalle venditrici, ritenendo parzialmente fondato l’accertamento nei confronti della dealers per la parte in cui fa rientrare nella base imponibile i doni offerti alla stessa, in virtù del raggiungimento di un determinato volume di vendite. Il reddito determinato dall’ufficio sarebbe, quindi, imponibile nella sua complessità ma, per il disposto del richiamato art.3 del TUIR, rimarrebbero da recuperare a tassazione in capo alla contribuente i soli proventi non assoggettati a ritenuta e, quindi, il valore dei doni ricevuti dalla società per la quale si sta operando in qualità di incaricato alle vendite.
Per completezza di trattazione è opportuno segnalare che concettualmente diversa si presenta la situazione, dal punto di vista dell’imponibilità in capo alla dealers, relativa ai piccoli doni che vengono attribuiti, direttamente dalla società ma per il tramite della venditrice, ai proprietari delle abitazioni che organizzano i cosiddetti party plan. In tale fattispecie, l’incaricata alla vendita svolge solo la funzione di tramite per l’attribuzione dei beni omaggio, che rimangono pursempre di proprietà della società, senza che mai entrino a far parte della sfera giuridica dell’incaricata.